Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів

Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів

Розглянуті основні підходи до визначення ролі Типової конвенції ОЕСР та її офіційних коментарів у процесі тлумачення договорів про уникнення подвійного оподаткування. Автор доходить висновку про необхідність вдосконалення сучасного підхо­ду України до вирішення цієї проблеми....

Ausführliche Beschreibung

Gespeichert in:
Bibliographische Detailangaben
Datum:2010
1. Verfasser: Селезень, П.О.
Format: Artikel
Sprache:Ukrainian
Veröffentlicht: Інститут держави і права ім. В.М. Корецького НАН України 2010
Schriftenreihe:Держава і право
Schlagworte:
Міжнародне право і порівняльне правознавство
Online Zugang:http://dspace.nbuv.gov.ua/handle/123456789/34432
Tags: Tag hinzufügen
Keine Tags, Fügen Sie den ersten Tag hinzu!
Назва журналу:Digital Library of Periodicals of National Academy of Sciences of Ukraine
Zitieren:Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів / П.О. Селезень // Держава і право. — 2010. — Вип. 49. — С. 594-599. — Бібліогр.: 25 назв. — укp.

Institution

Digital Library of Periodicals of National Academy of Sciences of Ukraine
id irk-123456789-34432
record_format dspace
spelling irk-123456789-344322012-06-04T13:41:07Z Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів Селезень, П.О. Міжнародне право і порівняльне правознавство Розглянуті основні підходи до визначення ролі Типової конвенції ОЕСР та її офіційних коментарів у процесі тлумачення договорів про уникнення подвійного оподаткування. Автор доходить висновку про необхідність вдосконалення сучасного підхо­ду України до вирішення цієї проблеми. Рассмотрены основные подходы к определению роли Типовой конвенции ОЭСР и ее официальных комментариев в процессе толкования договоров об избежании двойного налогообложения. Автор приходит к выводу о необходимости усовершенствования современного подхода Украины к решению этой проблемы. In the article the main approaches concerning the role of OECD Model Tax Convention and its Commentaries in the process of interpretation of Ukrainian DTT are considered. The author makes the conclusion about necessity of improving of Ukrainian approach to this problem. 2010 Article Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів / П.О. Селезень // Держава і право. — 2010. — Вип. 49. — С. 594-599. — Бібліогр.: 25 назв. — укp. 1563-3349 http://dspace.nbuv.gov.ua/handle/123456789/34432 uk Держава і право Інститут держави і права ім. В.М. Корецького НАН України
institution Digital Library of Periodicals of National Academy of Sciences of Ukraine
collection DSpace DC
language Ukrainian
topic Міжнародне право і порівняльне правознавство
Міжнародне право і порівняльне правознавство
spellingShingle Міжнародне право і порівняльне правознавство
Міжнародне право і порівняльне правознавство
Селезень, П.О.
Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів
Держава і право
description Розглянуті основні підходи до визначення ролі Типової конвенції ОЕСР та її офіційних коментарів у процесі тлумачення договорів про уникнення подвійного оподаткування. Автор доходить висновку про необхідність вдосконалення сучасного підхо­ду України до вирішення цієї проблеми.
format Article
author Селезень, П.О.
author_facet Селезень, П.О.
author_sort Селезень, П.О.
title Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів
title_short Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів
title_full Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів
title_fullStr Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів
title_full_unstemmed Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів
title_sort роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів
publisher Інститут держави і права ім. В.М. Корецького НАН України
publishDate 2010
topic_facet Міжнародне право і порівняльне правознавство
url http://dspace.nbuv.gov.ua/handle/123456789/34432
citation_txt Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів / П.О. Селезень // Держава і право. — 2010. — Вип. 49. — С. 594-599. — Бібліогр.: 25 назв. — укp.
series Держава і право
work_keys_str_mv AT selezenʹpo rolʹmodelʹnihnormukontekstítlumačennâpoloženʹmížnarodnihpodatkovihdogovorív
first_indexed 2025-07-03T15:25:56Z
last_indexed 2025-07-03T15:25:56Z
_version_ 1836639958471802880
fulltext 594 Держава і право • Випуск 49 П.О. СЕЛЕЗЕНЬ. РОЛЬ МОДЕЛЬНИХ НОРМ У КОНТЕКСТІ ТЛУМАЧЕННЯ ПОЛОЖЕНЬ МІЖНАРОДНИХ ПОДАТКОВИХ ДОГОВОРІВ Роз г ля нуті ос новні підхо ди до виз на чен ня ролі Ти по вої кон венції ОЕСР та її офіційних ко мен тарів у про цесі тлу ма чен ня до го ворів про уник нен ня подвійно го опо­ дат ку ван ня. Ав тор до хо дить вис нов ку про не обхідність вдо с ко на лен ня су час но го підхо­ ду Ук раїни до вирішен ня цієї про бле ми. Клю­чові­сло­ва: міжна родні по дат кові до го во ри, мо дельні нор ми, ОЕСР. Рас смо т ре ны ос нов ные под хо ды к оп ре де ле нию ро ли Ти по вой кон вен ции ОЭСР и ее офи ци аль ных ком мен та ри ев в про цес се тол ко ва ния до го во ров об из бе жа нии двой но го на ло го об ло же ния. Ав тор при хо дит к вы во ду о не об хо ди мо с ти усо вер шен ст во ва ния со вре мен но го под хо да Ук ра и ны к ре ше нию этой про бле мы. Клю­че­вые­сло­ва: меж ду на род ные на ло го вые до го во ра, мо дель ные нор мы, ОЭСР. In the article the main approaches concerning the role of OECD Model Tax Convention and its Commentaries in the process of interpretation of Ukrainian DTT are considered. The author makes the conclusion about necessity of improving of Ukrainian approach to this problem. ­Key­words: international tax treaty, model norms, OECD. Ос­но­во­по­лож­ним­прин­ци­пом­міжна­род­но­го­пра­ва­є­прин­цип­до­б­ро­совісно­го­ ви­ко­нан­ня­взя­тих­на­се­бе­до­говірних­зо­бов’язань,­закріпле­ний­у­Віденській­кон­ венції­про­пра­во­міжна­род­них­до­го­ворів­від­23­трав­ня­1969­р.­(ст.­26)­(далі­–­Кон­ венція).­ Ра­зом­ з­ тим,­ «до­б­ро­совісне­ ви­ко­нан­ня­ зо­бов’язань,­ що­ вип­ли­ва­ють­ з­ до­го­во­ру,­ пе­ред­ба­чає­ до­б­ро­совісне­ тлу­ма­чен­ня­ до­го­во­ру»1.­ Оскільки­ опо­дат­ку­ ван­ня­є­однією­з­найбільш­чут­ли­вих­сфер­міжна­род­но­го­співробітництва,­то­вста­ нов­лен­ня­шля­хом­тлу­ма­чен­ня­прав­і­обов’язків­сторін­за­міжна­род­ним­до­го­во­ром,­ що­ ре­гу­лює­ по­дат­кові­ відно­си­ни,­ на­бу­ває­ особ­ли­во­го­ зна­чен­ня.­ У­ цьо­му­ кон­ тексті­ви­ни­кає­пи­тан­ня­сто­сов­но­ролі­у­цьо­му­про­цесі­мо­дель­них­норм­Ти­по­вої­ кон­венції­ ОЕСР­ про­ уник­нен­ня­ подвійно­го­ опо­дат­ку­ван­ня­ до­ходів­ і­ капіта­лу­ 1977­ р.­ (далі­ –­ Ти­по­ва­ кон­венція­ ОЕСР),­ яка­ над­зви­чай­но­ ши­ро­ко­ ви­ко­ри­с­то­ вується­по­всьо­му­світу­під­час­ук­ла­ден­ня­відповідних­міжна­род­них­по­дат­ко­вих­ угод,­в­т.ч.­і­Ук­раїною. Західна­на­ука­міжна­род­но­го­по­дат­ко­во­го­пра­ва­в­особі­та­ких­своїх­пред­став­ ників­як­Ф.­Брюг­ге,­Д.­Вард,­К.­Во­гель,­Р.­Прокіч,­Ф.­Ен­ге­лен­приділя­ла­знач­ну­ ува­гу­роз­гля­ду­пи­тань,­пов’яза­них­з­виз­на­чен­ням­ролі­мо­дель­них­норм­в­тлу­ма­ ченні­ по­ло­жень­ міжна­род­них­ по­дат­ко­вих­ до­го­ворів.­ Про­те­ у­ вітчиз­няній­ на­уці­ міжна­род­но­го­пра­ва­за­зна­че­не­ко­ло­пи­тань­за­ли­шається­ма­ло­дослідже­ним,­хо­ча­ такі­ви­датні­вчені­як­В.І.­Євінтов,­І.І.­Лу­ка­шук,­О.О.­Ме­реж­ко,­І.С.­Пе­терсь­кий,­ А.М.­ Та­ла­лаєв,­ В.М.­Шур­ша­лов­ ґрун­тов­но­ досліджу­ва­ли­ у­ своїх­ ро­бо­тах­ різні­ ас­пек­ти­про­це­су­тлу­ма­чен­ня­міжна­род­них­до­го­ворів. Ста­ном­ на­жов­тень­ 2008­ р.­ в­ світі­ на­ ос­нові­ Ти­по­вої­ кон­венції­ ОЕСР­ бу­ло­ ук­ла­де­но­більш­ніж­3000­діючих­до­го­ворів­про­уник­нен­ня­подвійно­го­опо­дат­ку­ ван­ня2.­Ос­танні­є­міжна­род­ни­ми­до­го­во­ра­ми,­а­то­му­підпа­да­ють­як­під­дію­Кон­ венції­в­ціло­му,­так­і­під­дію­її­норм­сто­сов­но­тлу­ма­чен­ня­міжна­род­них­до­го­ворів­ зо­к­ре­ма.­У­цьо­му­кон­тексті­ви­ни­кає­за­ко­номірне­пи­тан­ня­що­до­ролі­мо­дель­них­ 594 Держава і право • Випуск 49 ©­СЕ ЛЕ ЗЕНЬ Пав ло Олек сан д ро вич­–­ст.­на­уковий­співробітник­На­уко­во­дослідно­ го­цен­т­ру­з­про­блем­опо­дат­ку­ван­ня­Національ­но­го­універ­си­те­ту­ДПС­Ук­раїни 595Юридичні і політичні науки норм­ Ти­по­вої­ кон­венції­ ОЕСР­ в­ про­цесі­ тлу­ма­чен­ня­ по­ло­жень­ до­го­ворів­ про­ уник­нен­ня­подвійно­го­опо­дат­ку­ван­ня,­яке­є­над­зви­чай­но­кон­тро­версійним­в­юри­ дичній­літе­ра­турі3. На­сам­пе­ред­звернімо­ся­до­тек­с­ту­Ти­по­вої­мо­делі­ОЕСР­та­ко­мен­тарів­до­неї.­ В­п.­3­всту­пу­до­Ти­по­вої­мо­делі­ОЕСР­за­зна­чається,­що­згідно­Ре­ко­мен­дації­Ра­ди­ ОЕСР­що­до­за­сто­су­ван­ня­Ти­по­вої­мо­делі­ОЕСР­від­23­жовт­ня­1997­р.­країни­чле­ ни­цієї­міжна­род­ної­ор­ганізації­при­ук­ла­денні­чи­пе­ре­гляді­влас­них­до­го­ворів­про­ уник­нен­ня­подвійно­го­опо­дат­ку­ван­ня­по­винні­зва­жа­ти­на­Ти­по­ву­мо­дель­ОЕСР­та­ її­ офіційні­ ко­мен­тарі,­ прий­ма­ти­ до­ ува­ги­ вис­лов­лені­ до­ них­ за­сте­ре­жен­ня,­ а­ їх­ по­дат­кові­ор­га­ни­по­винні­сліду­ва­ти­по­ло­жен­ням­та­ких­офіційних­ко­мен­тарів­при­ за­сто­су­ванні­ і­ тлу­ма­ченні­ по­ло­жень­ дво­с­то­ронніх­ до­го­ворів­ про­ уник­нен­ня­ подвійно­го­опо­дат­ку­ван­ня,­що­ба­зу­ють­ся­на­Ти­повій­мо­делі­ОЕСР4.­Ра­зом­з­тим,­ потрібно­ за­ува­жи­ти,­ що­ Ти­по­ва­ кон­венція­ ОЕСР­ та­ її­ офіційні­ ко­мен­тарі­ не­ мо­жуть­ ма­ти­ зо­бов’язу­ю­чо­го­ ха­рак­те­ру­ для­ дер­жав­членів­ цієї­ міжна­род­ної­ ор­ганізації­ (п.­ 29­ всту­пу­ до­ Ти­по­вої­ мо­делі­ОЕСР)5.­ Звідси­ вип­ли­ває­ ре­ко­мен­ даційний­ха­рак­тер­норм­як­Ти­по­вої­мо­делі­ОЕСР,­так­ і­ її­офіційних­ко­мен­тарів­ навіть­для­дер­жав­членів­ОЕСР,­а­для­дер­жав,­які­не­є­чле­на­ми­ОЕСР,­про­блем­ ною­ стає­ і­ са­ма­ мож­ливість­ звер­нен­ня­ до­ норм­ зга­да­но­го­ мо­дель­но­го­ ак­ту­ чи­ по­ло­жень­йо­го­офіційних­ко­мен­тарів­в­про­цесі­тлу­ма­чен­ня­міжна­род­них­по­дат­ко­ вих­до­го­ворів.­Ра­зом­з­тим,­існу­ють­і­про­ти­лежні­точ­ки­зо­ру­прав­ників,­які­вис­ лов­лю­ють­ся­ на­ підтрим­ку­ юри­дич­но­ зо­бов’язу­ю­чо­го­ ха­рак­те­ру­ норм­ Ти­по­вої­ мо­делі­ОЕСР­та­її­офіційних­ко­мен­тарів.­Так,­К.­Во­гель­вва­жає,­що­країни­чле­ни­ ОЕСР­зо­бов’язані­ви­ко­ри­с­то­ву­ва­ти­Ти­по­ву­мо­дель­ОЕСР­та­її­офіційні­ко­мен­тарі­ як­ос­но­ву,­як­що­тільки­до­говірна­дер­жа­ва­не­вис­ло­ви­ла­спеціаль­но­го­за­сте­ре­жен­ ня­чи­не­має­особ­ли­вих­підстав,­що­не­доз­во­ля­ють­ви­ко­ри­с­то­ву­ва­ти­відповідну­ мо­дель6.­Та­кий­йо­го­вис­но­вок­ґрун­тується­на­ре­ко­мен­даціях­Ра­ди­ОЕСР.­Про­те­ згідно­ст.­5­Кон­венції­що­до­Ор­ганізації­Еко­номічно­го­Співробітництва­і­Роз­вит­ку,­ ОЕСР­мо­же:­«(а)­прий­ма­ти­рішен­ня,­які­по­винні­бу­ти­зо­бов’язу­ю­чи­ми­для­всіх­ членів,­як­що­інше­не­виз­на­че­но;­(b)­ро­би­ти­ре­ко­мен­дації­чле­нам;­та­(с)­ук­ла­да­ти­ до­го­во­ри­ …»7.­ На­ве­де­не­ підтвер­д­жує­ сумнівність­ обґрун­то­ва­ності­ вис­нов­ку­ К.­Во­ге­ля,­ оскільки­як­що­до­ку­мент­прий­ня­тий­у­формі­ре­ко­мен­дації,­ то­ він­не­ мо­же­ма­ти­ зо­бов’язу­ю­чо­го­ ха­рак­те­ру­ згідно­ ци­то­ва­ної­ ст.­ 5.­ Схо­жу­ точ­ку­ зо­ру­ поділяє­і­Л.­Бес­со8. Нині­мож­на­виділи­ти­декілька­підходів­до­ро­зуміння­зна­чен­ня­Ти­по­вої­кон­ венції­ОЕСР­та­ її­ офіційних­ко­мен­тарів­в­кон­тексті­ ст.­31­та­ст.­32­Кон­венції­ в­ про­цесі­ тлу­ма­чен­ня­ норм­ до­го­ворів­ про­ уник­нен­ня­ подвійно­го­ опо­дат­ку­ван­ня.­ При­хиль­ни­ки­ кож­но­го­ з­ них­ опе­ру­ють­ вла­сни­ми­ ар­гу­мен­та­ми,­ які­ по­тре­бу­ють­ ок­ре­мо­го­висвітлен­ня­та­аналізу. К.­Во­гель­ ствер­д­жує,­що­оскільки­Ти­по­ва­ кон­венція­ОЕСР­ слу­гує­ ос­но­вою­ для­ ве­ден­ня­ пе­ре­мо­вин,­ то­ во­на­ є­ ча­с­ти­ною­ кон­тек­с­ту­ ук­ла­де­но­го­ на­ її­ ос­нові­ до­го­во­ру­ про­ уник­нен­ня­ подвійно­го­ опо­дат­ку­ван­ня9.­ Ана­логічну­ точ­ку­ зо­ру­ відстоює­і­Ф.­Ен­ге­лен,­який­на­дає­знач­но­більш­роз­гор­ну­ту­ар­гу­мен­тацію­влас­ної­ по­зиції.­ Зга­да­ний­ ав­тор­ вка­зує,­що­ сто­ро­ни­ відповідно­го­ по­дат­ко­во­го­ до­го­во­ру­ між­дер­жа­ва­ми­чле­на­ми­ОЕСР­не­мо­жуть­ з­ точ­ки­ зо­ру­до­б­рої­ волі­ (good­ faith)­ ствер­д­жу­ва­ти,­що­по­ло­жен­ня­та­ко­го­до­го­во­ру­по­винні­ма­ти­відмінне­зна­чен­ня­від­ то­го,­що­виз­на­че­не­в­офіційних­ко­мен­та­рях­сто­сов­но­ іден­тич­них­норм­Ти­по­вої­ кон­венції­ОЕСР,­оскільки:­ (а)­обидві­ сто­ро­ни­го­ло­су­ва­ли­на­ко­ристь­прий­нят­тя­ ре­ко­мен­дацій­сто­сов­но­Ти­по­вої­мо­делі­ОЕСР­в­складі­Ра­ди­ОЕСР­відповідно­до­ 595Юридичні і політичні науки 596 Держава і право • Випуск 49 ст.­ 5­ Кон­венції­ що­до­ Ор­ганізації­ еко­номічно­го­ співробітництва­ і­ роз­вит­ку;­ (b)­жод­на­з­сторін­не­зро­би­ла­за­яв­(reservation)­сто­сов­но­по­ло­жень­Ти­по­вої­мо­делі­ ОЕСР­та­не­вис­ло­ви­ла­ за­сте­ре­жень­до­ її­офіційних­ко­мен­тарів;­ (c)­відповідний­ до­говір­між­сто­ро­на­ми­наслідує­мо­дель­та­ос­новні­по­ло­жен­ня­Ти­по­вої­кон­венції­ ОЕСР;­(d)­жод­на­з­сторін­в­про­цесі­пе­ре­мо­вин­не­вка­за­ла,­що­во­на­ро­зуміє­по­ло­ жен­ня­ до­го­во­ру­ у­ відмінно­му­ зна­ченні­ від­ на­ве­де­но­го­ у­ офіційних­ ко­мен­та­рях­ сто­сов­но­ ана­логічних­по­ло­жень­Ти­по­вої­мо­делі­ОЕСР10.­Далі­ ав­тор­при­пу­с­кає,­ що­в­та­ких­умо­вах­сто­ро­ни­є­зо­бов’яза­ни­ми­тлу­ма­чен­ням,­на­ве­де­ним­в­офіційних­ ко­мен­та­рях­до­Ти­по­вої­кон­венції­ОЕСР.­При­чо­му­зго­да­обох­сторін,­на­йо­го­дум­ ку,­є­тим­же,­що­й­мов­чаз­на­уго­да­сто­сов­но­тлу­ма­чен­ня­і­за­сто­су­ван­ня­по­ло­жень­ до­го­во­ру­ згідно­ офіційних­ ко­мен­тарів­ до­ Ти­по­вої­ кон­венції­ ОЕСР.­ Звідси­ він­ ствер­д­жує,­ що­ кон­текст­ відповідно­го­ до­го­во­ру­ між­ сто­ро­на­ми­ вклю­чає­ в­ се­бе­ та­ку­мов­чаз­ну­уго­ду­відповідно­до­п.­«а»­ч.­2­ст.­31­Кон­венції.­До­то­го­ж,­на­го­ло­ шує­Ф.­Ен­ге­лен,­зго­да­обох­сторін­мо­же­та­кож­діяти­в­якості­пра­ви­ла­ес­то­пе­ля­у­ ви­пад­ку,­ як­що­ од­на­ з­ сторін­ пізніше­ ствер­д­жу­ва­ти­ме,­ що­ на­справді­ во­на­ ма­ла­ намір­на­да­ти­відмінне­тлу­ма­чен­ня. На­на­шу­дум­ку,­на­ве­дені­ви­ще­ар­гу­мен­ти­є­до­сить­сумнівни­ми­в­світлі­по­ло­ жень­Кон­венції.­Ч.­ 2­ ст.­ 31­Кон­венції­ чітко­вста­нов­лює­ за­кри­тий­пе­релік­до­ку­ ментів,­які­мо­жуть­фор­му­ва­ти­кон­текст­відповідно­го­до­го­во­ру:­1)­уся­ка­уго­да,­яка­ сто­сується­до­го­во­ру­і­якої­бу­ло­до­сяг­ну­то­між­усіма­учас­ни­ка­ми­у­зв'яз­ку­з­ук­ла­ ден­ням­до­го­во­ру;­2)­уся­кий­до­ку­мент,­скла­де­ний­од­ним­або­кілько­ма­учас­ни­ка­ми­ у­зв'яз­ку­з­ук­ла­ден­ням­до­го­во­ру­і­прий­ня­тий­інши­ми­учас­ни­ка­ми­як­до­ку­мент,­що­ сто­сується­до­го­во­ру.­В­обох­ви­пад­ках­клю­чо­вою­умо­вою­є­ство­рен­ня­до­ку­мен­ту­ у­ зв'яз­ку­ з­ ук­ла­ден­ням­ до­го­во­ру.­ З­ цієї­ при­чи­ни­ Ти­по­ва­ кон­венція­ ОЕСР­ і­ її­ офіційні­ ма­теріали­ не­ мо­жуть­ фор­му­ва­ти­ кон­текст­ кон­крет­но­го­ до­го­во­ру­ про­ уник­нен­ня­ подвійно­го­ опо­дат­ку­ван­ня.­ Підтри­му­ю­чи­ на­ве­де­ну­ точ­ку­ зо­ру,­ Ж.­Ба­рен­фельд­за­зна­чає,­що­такі­ма­теріали­ОЕСР­мо­жуть­роз­роб­ля­тись­па­ра­лель­ но,­але­не­ра­зом­з­кон­крет­ним­до­го­во­ром11.­До­то­го­ж,­«для­тлу­ма­чен­ня­до­го­во­ру­ важ­ли­вим­є­той­намір­сторін,­який­є­спільним­для­обох­сторін­і­так­або­інак­ше­ втіле­ний­ у­ до­го­ворі­ або­ підтвер­д­жується­ су­путніми­ до­го­во­ру­ об­ста­ви­на­ми»12.­ На­вряд­чи­мож­на­ствер­д­жу­ва­ти,­що­Ти­по­ва­кон­венція­ОЕСР­та­її­офіційні­ко­мен­ тарі,­роз­роб­лені­не­у­зв’яз­ку­з­ук­ла­ден­ням­кон­крет­но­го­до­го­во­ру­про­уник­нен­ня­ подвійно­го­опо­дат­ку­ван­ня,­відо­б­ра­жа­ють­спільний­намір­обох­сторін­та­ко­го­до­го­ во­ру.­ Особ­ли­во­ оче­вид­ним­ це­ стає­ у­ ви­пад­ку­ ви­ко­ри­с­тан­ня­ Ти­по­вої­ кон­венції­ ОЕСР­у­про­цесі­підго­тов­ки­відповідно­го­міжна­род­но­го­по­дат­ко­во­го­до­го­во­ру­між­ дер­жа­ва­ми,­які­не­є­чле­на­ми­ОЕСР.­Оскільки­во­ни­не­є­чле­на­ми­ОЕСР­та­не­прий­ ма­ли­участі­в­об­го­во­ренні­Ти­по­вої­кон­венції­ОЕСР,­то­тоді­стає­до­сить­склад­но­ ствер­д­жу­ва­ти,­ що­ відповідні­ ма­теріали­ ОЕСР­ мо­жуть­ відо­б­ра­жа­ти­ спільний­ намір­обох­сторін,­як­що­тільки­про­ти­леж­не­не­вип­ли­ва­ти­ме­з­са­мо­го­кон­тек­с­ту­ відповідно­го­до­го­во­ру.­ М.­Даль­берг­вва­жає,­що­у­ви­пад­ку­незмінності­зга­ду­ва­них­ма­теріалів­ОЕСР­ про­тя­гом­знач­но­го­періоду­ча­су­мож­на­го­во­ри­ти­про­те,­що­їх­по­ло­жен­ня­ут­во­рю­ ють­«зви­чай­не­зна­чен­ня»­термінів­до­го­во­ру­про­уник­нен­ня­подвійно­го­опо­дат­ку­ ван­ня­у­ро­зумінні­ч.­1­ст.­31­Кон­венції13.­ Ч.­1­ст.­31­дійсно­вка­зує­на­обов’язок­сторін­тлу­ма­чи­ти­до­говір­відповідно­до­ зви­чай­но­го­зна­чен­ня,­яке­слід­на­да­ва­ти­термінам­до­го­во­ру­в­їхньо­му­кон­тексті,­а­ та­кож­у­світлі­об’єкта­і­цілей­до­го­во­ру.­Од­нак­за­зна­че­не­по­ло­жен­ня­не­дає­чіткої­ відповіді­на­пи­тан­ня­сто­сов­но­то­го,­що­ж­потрібно­ро­зуміти­під­«зви­чай­ним­зна­ 596 Держава і право • Випуск 49 597Юридичні і політичні науки чен­ням»­ терміну­ в­ до­го­ворі.­ Комісія­ міжна­род­но­го­ пра­ва­ уточ­нює,­що­ до­говір­ по­ви­нен­тлу­ма­чи­тись­до­б­ро­совісно­(in­good­faith)­відповідно­до­«зви­чай­но­го­зна­ чен­ня,­яке­на­дається­йо­го­термінам­в­кон­тексті­до­го­во­ру­та­в­світлі­йо­го­об’єкта­і­ цілей»14.­Оскільки,­як­ми­ви­ще­з’ясу­ва­ли,­Ти­по­ва­кон­венція­ОЕСР­та­її­офіційні­ ко­мен­тарі­не­мо­жуть­роз­гля­да­тись­як­ча­с­ти­на­кон­тек­с­ту­відповідно­го­міжна­род­ но­го­по­дат­ко­во­го­до­го­во­ру­згідно­ч.­2­ст.­31­Кон­венції,­то­і­тлу­ма­чен­ня­термінів,­ на­ве­де­не­ в­ ма­теріалах­ ОЕСР,­ не­ ут­во­рює­ «зви­чай­но­го­ зна­чен­ня»­ ана­логічних­ термінів,­що­ви­ко­ри­с­то­ву­ють­ся­в­до­го­во­рах­про­уник­нен­ня­подвійно­го­опо­дат­ку­ ван­ня.­ Логіка­ на­ве­де­но­го­ твер­д­жен­ня­ повністю­ уз­го­д­жується­ з­ за­галь­ною­ по­зицією­ членів­ Комісії­ міжна­род­но­го­ пра­ва­ сто­сов­но­ змісту­ сло­во­спо­лу­чен­ня­ «зви­чай­не­зна­чен­ня».­Так,­С.­Тсу­ру­о­ка,­по­го­д­жу­ю­чись­з­по­зицією­більшості­скла­ ду­Комісії,­вка­зу­вав,­що­«зна­чен­ня,­яке­на­дається­терміну,­є­при­роднім­і­зви­чай­ ним­зна­чен­ням­в­кон­тексті,­в­рам­ках­за­галь­ної­струк­ту­ри­до­го­во­ру»15. Вже­ зга­ду­ва­ний­ на­ми­Ж.­ Ба­рен­фельд,­ по­си­ла­ю­чись­ на­ праці­ К.­ Во­ге­ля­ та­ Е.­ Джон­са,­ аналізує­ в­ своїй­ ро­боті­ мож­ливість­ вклю­чен­ня­ Ти­по­вої­ кон­венції­ ОЕСР­та­її­офіційних­ко­мен­тарів­в­сфе­ру­дії­ч.­3­ст.­31­Кон­венції16.­Ос­тан­ня­вка­ зує­на­обов’язок­вра­ху­ван­ня­в­про­цесі­тлу­ма­чен­ня,­по­ряд­з­кон­тек­с­том,­на­ступ­них­ угод­та­на­ступ­ної­прак­ти­ки­дер­жав­учас­ниць,­а­та­кож­діючих­у­відно­си­нах­між­ дер­жа­ва­ми­учас­ни­ця­ми­норм­міжна­род­но­го­пра­ва.­ Ви­ще­ми­вже­ча­ст­ко­во­на­во­ди­ли­ар­гу­мен­ти,­чо­му­офіційні­ма­теріали­ОЕСР­не­ мо­жуть­роз­гля­да­тись­як­мов­чаз­на­уго­да­сторін­сто­сов­но­тлу­ма­чен­ня­кон­крет­но­го­ міжна­род­но­го­по­дат­ко­во­го­до­го­во­ру.­До­вже­на­зва­них­вар­то­до­да­ти­ще­кілька:­1)­ як­Ти­по­ва­кон­венція­ОЕСР,­так­і­її­офіційні­ко­мен­тарі­роз­роб­ля­ють­ся­не­са­ми­ми­ сто­ро­на­ми,­а­міжна­род­ною­міжу­ря­до­вою­ор­ганізацією,­що­уне­мож­лив­лює­ви­яв­ лен­ня­ спільно­го­ наміру­ сторін­ відповідних­ дво­с­то­ронніх­ до­го­ворів;­ 2)­ Ти­по­ва­ кон­венція­ОЕСР­та­її­офіційні­ко­мен­тарі­роз­роб­ля­ють­ся­Коміте­том­з­фіскаль­них­ зв’язків­ОЕСР,­до­скла­ду­яко­го­вхо­дять­вищі­по­са­дові­осо­би­всіх­дер­жав­членів­ ОЕСР,­які­відігра­ють­ак­тив­ну­роль­у­роз­робці­та­ре­алізації­по­дат­ко­вої­політи­ки17.­ Про­те­вар­то­по­го­ди­тись­з­Ж.­Ба­рен­фель­дом,­що­во­ни­не­мо­жуть­вва­жа­тись­упов­ но­ва­же­ни­ми­пред­став­ни­ка­ми­сторін­сто­сов­но­тлу­ма­чен­ня­кон­крет­но­го­міжна­род­ но­го­ по­дат­ко­во­го­ до­го­во­ру,­ оскільки­ не­ ма­ють­ та­ких­ по­вно­ва­жень.­ Ана­логічні­ ар­гу­мен­ти­мо­жуть­ви­су­ва­тись­і­сто­сов­но­членів­Ра­ди­ОЕСР.­Ви­хо­дя­чи­з­цьо­го,­не­ мож­на­вва­жа­ти­Ти­по­ву­кон­венцію­ОЕСР­та­її­офіційні­ко­мен­тарі­мов­чаз­ною­уго­ дою­ сторін­що­до­ тлу­ма­чен­ня­ кон­крет­но­го­ міжна­род­но­го­ по­дат­ко­во­го­ до­го­во­ру,­ навіть­як­що­обидві­дер­жа­ви­учас­ниці­та­ко­го­до­го­во­ру­є­чле­на­ми­ОЕСР. Ж.­Ба­рен­фельд­є­при­хиль­ни­ком­тієї­точ­ки­зо­ру,­що­офіційні­ма­теріали­ОЕСР­ втілю­ють­в­собі­«спеціаль­не­зна­чен­ня»­термінів­міжна­род­них­по­дат­ко­вих­до­го­ ворів­у­кон­тексті­ч.­4­ст.­31­Кон­венції.­ Ще­Комісія­міжна­род­но­го­пра­ва­вка­зу­ва­ла,­що­та­ке­спеціаль­не­зна­чен­ня­мо­же­ на­да­ва­тись­ сто­ро­на­ми­ до­го­во­ру­ ли­ше­ у­ ви­ключ­них­ (exceptional)­ ви­пад­ках18.­ Звідси­стає­оче­вид­ним,­на­на­шу­дум­ку,­що­на­ве­де­на­по­зиція­Комісії­міжна­род­но­ го­пра­ва­в­су­куп­ності­з­тим­фак­том,­що­на­ос­нові­Ти­по­вої­кон­венції­ОЕСР­та­її­ офіційних­ко­мен­тарів,­за­на­ве­де­ни­ми­ви­ще­да­ни­ми,­ук­ла­де­но­більше­3000­міжна­ род­них­по­дат­ко­вих­до­го­ворів,­фак­тич­но­не­доз­во­ляє­по­го­ди­тись­ з­ твер­д­жен­ням­ Ж.­Ба­рен­фель­да. З­ іншо­го­ бо­ку,­ зга­да­ний­ ав­тор­ не­ вба­чає­ жод­ної­ су­пе­реч­ності­ у­ власній­ по­зиції,­по­яс­ню­ю­чи,­що­«у­такій­ви­со­ко­про­фесійній­і­технічній­сфері­як­міжна­ род­не­по­дат­ко­ве­пра­во,­да­ле­ко­не­є­ви­ключ­ним­те,­що­термін­має­спеціаль­не­зна­ 597Юридичні і політичні науки 598 Держава і право • Випуск 49 чен­ня.­ Більше­ то­го,­ факт­ існу­ван­ня­ по­тре­би­ у­ виз­на­ченні­ змісту­ різних­ ста­тей­ че­рез­прий­нят­тя­де­талізо­ва­них­і­роз­ло­гих­ко­мен­тарів,­вка­зує,­що­фор­му­лю­ван­ня,­ ви­ко­ри­с­тані­в­них,­при­зна­чені­для­на­дан­ня­спеціаль­но­го­зна­чен­ня»19.­Та­ка­ар­гу­ мен­тація­вик­ли­кає­певні­сумніви,­зва­жа­ю­чи­на­те,­що,­за­пе­ре­ко­нан­ням­К.­Во­ге­ля­ і­Р.­Прокіча,­мо­дельні­по­дат­кові­до­го­во­ри­Ліги­Націй,­ОЕСР­та­ООН­ма­ють­роз­ гля­да­тись­як­кро­ки­на­шля­ху­фор­му­ван­ня­міжна­род­ної­мо­ви­спеціаль­них­термінів­ міжна­род­них­ по­дат­ко­вих­ до­го­ворів­ (specified­ terms).­ Факт­ фор­му­ван­ня­ та­кої­ «міжна­род­ної­мо­ви»­(інші­за­про­по­но­вані­варіан­ти­–­міжна­род­на­фіскаль­на­мо­ва,­ міжна­род­на­по­дат­ко­ва­мо­ва)­виз­на­ний­ря­дом­су­до­вих­інстанцій­різних­країн,­зо­к­ ре­ма,­Ав­ст­ралії,­Німеч­чи­ни­та­Півден­ної­Аф­ри­ки20.­З­цієї­точ­ки­зо­ру­стає­не­зро­ зумілим,­ на­ якій­ підставі­ за­галь­но­прий­ня­те­ ро­зуміння­ термінів­ міжна­род­них­ по­дат­ко­вих­ до­го­ворів­ фор­мує­ їх­ «спеціаль­не­ зна­чен­ня»­ у­ кон­тексті­ ч.­ 4­ ст.­ 31­ Кон­венції. М.­Ленг­та­Ф.­Брюг­гер­вва­жа­ють,­що­Ти­по­ва­кон­венція­ОЕСР­та­її­офіційні­ ко­мен­тарі­ма­ють­ роз­гля­да­тись­ як­ «до­дат­кові­ за­со­би­ тлу­ма­чен­ня»­ відповідно­ до­ ст.­32­Кон­венції21.­З­пра­вильністю­та­ко­го­підхо­ду­по­го­д­жується­і­С.­Мель­ник22.­ Існує­ та­кож­ і­ ряд­ су­до­вих­ рішень,­ в­ яких­ та­ке­ ро­зуміння­ офіційних­ма­теріалів­ ОЕСР­от­ри­ма­ло­підтрим­ку.­Так,­Ви­щий­суд­Ав­ст­ралії­у­п.­10­спра­ви­Тієль­про­ти­ Фе­де­раль­но­го­Коміса­ра­з­опо­дат­ку­ван­ня­вка­зує,­що­Ти­по­ва­кон­венція­ОЕСР­та­її­ офіційні­ ко­мен­тарі­ма­ють­роз­гля­да­тись­ як­до­ку­мен­ти,­ які­ ут­во­рю­ють­до­дат­кові­ за­со­би­тлу­ма­чен­ня­відповідно­до­ст.­32­Кон­венції23.­Їх­ар­гу­мен­ти­є­до­сить­про­ сти­ми­і­пе­ре­кон­ли­ви­ми:­по­пер­ше,­оскільки­до­го­во­ри­про­уник­нен­ня­подвійно­го­ опо­дат­ку­ван­ня­ ук­ла­да­ють­ся­ на­ ос­нові­ Ти­по­вої­ кон­венції­ОЕСР­ та­ її­ офіційних­ ко­мен­тарів,­то­ос­танні­ут­во­рю­ють­до­дат­кові­за­со­би­тлу­ма­чен­ня­за­змістом­ст.­32­ Кон­венції,­ по­дру­ге,­ зга­да­на­ стат­тя­ не­ містить­ за­кри­то­го­ пе­реліку­ до­дат­ко­вих­ за­собів­тлу­ма­чен­ня,­що­доз­во­ляє­вклю­чи­ти­офіційні­ма­теріали­ОЕСР­до­їх­скла­ду. Під­ час­ ро­бо­ти­ Комісії­ міжна­род­но­го­ пра­ва­ над­ про­ек­том­ Кон­венції­ про­ти­ та­ко­го­ши­ро­ко­го­ро­зуміння­по­нят­тя­«до­дат­кові­за­со­би­тлу­ма­чен­ня»­за­пе­ре­чу­вав­ Ш.­Ро­зен.­Він­вка­зу­вав­на­те,­що­навіть­ма­теріали­са­мої­Комісії­не­мо­жуть­роз­гля­ да­тись­як­підго­товчі­сто­сов­но­до­го­ворів,­ук­ла­де­них­дер­жа­ва­ми­на­ос­нові­підго­ тов­ле­них­Комісією­про­ектів­з­на­ступ­них­при­чин:­по­пер­ше,­про­ек­ти­Комісії­не­є­ ре­зуль­та­том­ро­бо­ти­дип­ло­ма­тич­ної­кон­фе­ренції;­по­дру­ге,­чле­ни­Комісії­не­пред­ став­ля­ють­дер­жа­ви,­а­ви­с­ту­па­ють­в­осо­бистій­якості.­То­му,­на­йо­го­дум­ку,­«за­пи­ си­Комісії­є­важ­ли­ви­ми­для­ро­зуміння­роз­вит­ку­її­ко­лек­тив­но­го­ба­чен­ня,­втіле­но­ го­ в­ її­ ж­ до­повідях,­ але­ дер­жа­ви­ мо­жуть­ ма­ти­ відмінне­ ро­зуміння,­ ко­ли­ во­ни­ вирішу­ють­прий­ня­ти­будь­яку­ок­ре­му­стат­тю»24.­ З­цьо­го­при­во­ду­ми­по­го­д­жуємось­з­М.­Лен­гом­і­Ф.­Брюг­ге­ром,­які­вка­зу­ва­ли,­ що­об­ран­ня­до­говірни­ми­дер­жа­ва­ми­фор­му­лю­ван­ня­Ти­по­вої­кон­венції­ОЕСР­та­її­ офіційних­ ко­мен­тарів­ при­ роз­робці­ пев­но­го­ по­ло­жен­ня­ дає­ до­стат­ньо­ підстав­ ствер­д­жу­ва­ти,­що­сто­ро­ни­ма­ють­намір­сліду­ва­ти­то­му­зна­чен­ню­по­ло­жен­ня,­яке­ во­но­має­в­зга­да­них­офіційних­ма­теріалах­ОЕСР­під­час­прове­ден­ня­пе­ре­мо­вин25.­ А­це,­в­свою­чер­гу,­доз­во­ляє­роз­гля­да­ти­Ти­по­ву­кон­венцію­ОЕСР­та­ її­офіційні­ ко­мен­тарі­як­до­дат­кові­за­со­би­тлу­ма­чен­ня­ук­ла­де­них­на­їх­ос­нові­до­го­ворів­про­ уник­нен­ня­ подвійно­го­ опо­дат­ку­ван­ня,­ не­зва­жа­ю­чи­ на­ вузь­ко­ об­ме­же­ну­ сфе­ру­ за­сто­су­ван­ня­та­ких­за­собів­тлу­ма­чен­ня­згідно­ст.­32­Кон­венції. От­же,­не­зва­жа­ю­чи­на­те,­що­більша­ча­с­ти­на­до­го­ворів­Ук­раїни­про­уник­нен­ня­ подвійно­го­опо­дат­ку­ван­ня­ба­зується­на­по­ло­жен­нях­Ти­по­вої­кон­венції­ОЕСР­та­її­ офіційних­ко­мен­тарів,­до­цьо­го­ча­су­по­зиція­Ук­раїни­сто­сов­но­ро­зуміння­ролі­ і­ 598 Держава і право • Випуск 49 599Юридичні і політичні науки зна­чен­ня­офіційних­ма­теріалів­ОЕСР­в­про­цесі­тлу­ма­чен­ня­до­го­ворів­про­уник­ нен­ня­ подвійно­го­ опо­дат­ку­ван­ня­ за­ли­шається­ не­виз­на­че­ною.­ Та­ка­ си­ту­ація­ по­тре­бує­зміни­з­точ­ки­зо­ру­по­даль­шої­інте­г­рації­Ук­раїни­в­си­с­те­му­світо­го­с­по­ дарсь­ких­зв’язків,­зо­к­ре­ма,­шля­хом­ви­дан­ня­відо­мчих­нор­ма­тив­но­пра­во­вих­актів­ з­ бо­ку­ ДПА­ Ук­раїни­ та­ шир­шо­го­ ви­ко­ри­с­тан­ня­ ма­теріалів­ ОЕСР­ у­ прак­тиці­ ук­раїнських­судів.­ 1.­За ха ро ва Н.В.­Вы­пол­не­ние­обя­за­тельств,­вы­те­ка­ю­щих­из­меж­ду­на­род­но­го­до­го­ во­ра.­–­М.:­На­ука,­1987.­–­С.­102.­2.­Owens J., Bennet M.­OECD­Model­Tax­Convention:­ Why­ it­ works­ [Еле­к­трон­ний­ ре­сурс].­ –­ Ре­жим­ до­сту­пу:­ http://www.oecdobserver.org/­ news/fullstory.php/aid/2756/OECD_Model_Tax_Convention.html­3.­Barenfeld J.­Taxation­of­ Cross­Border­Partnerships:­Double­Tax­Relief­ in­Hybrid­ and­Reverse­Hybrid­Situations.­ –­ JIBS­Dissertation­Series,­No.­025.­–­ Jönköping:­Parajett­AB,­2005.­–­Р.­49.­4.­Model Tax­ Convention­ on­ Income­ and­ on­Capital.­ Condensed­ version,­ 15­ July­ 2005.­ –­ Paris:­OECD­ Publications,­ 2005.­ –­ Р.­ 7.­5.­Op.­ cit.­ –­ Р.­ 15.­6. Vogel K., Prokisch R.­General­Report­ in­ International­Fiscal­Association,­Interpretation­of­Double­Taxation­Conventions­//­Cahiers­de­ droit­fiscal­international.­–­vol.­78a.­–­Deventer,­the­Netherlands:­Kluwer­Law­and­Taxation,­ 1993.­–­P.­65.­7.­Convention on­the­Organisation­for­Economic­Cooperation­and­Development,­ 14­December­1960­[Еле­к­трон­ний­ре­сурс].­–­Ре­жим­до­сту­пу:­http://www.oecd.org/docume nt/7/0,3343,en_2649_201185_1915847­ _1_1_1_1,00.html­ 8.­ Бес со Л.­ Меж­ду­на­род­ное­ на­ло­­го­об­ло­же­ние­ в­ но­та­ри­аль­ной­ прак­ти­ке­ [Эле­к­трон­ный­ ре­сурс].­ –­ C.­ 8­ –­ Ре­жим­ до­сту­па:­ http://www.notiss.ru/­ usrimg/Besso.pdf­9.­Vogel K., Prokisch R.­Op.­ cit.­ –­ P.­ 65.­ 10.­Engelen F.­ Interpretation­of­Tax­Treaties­Under­International­Law.­–­Amsterdam:­IBFD­ Publications,­2004.­–­P.­465­466.­11.­Barenfeld J.­Op.­cit.­–­P.­50.­12.­Пе тер ский И.С.­Тол­ ко­ва­ние­меж­ду­на­род­ных­до­го­во­ров.­Отв.­ред.:­проф.­С.Б.­Кры­лов,­Г.И.­Тун­кин.­–­М.:­ Гос.­изд­во­юри­ди­че­с­кой­ли­те­ра­ту­ры,­1959.­–­C.­23­24.­13.­Dahlberg M. Vilket­rättskäl­ levärde­har­kommentaren­ till­OECD:s­modellavtal?­ //­Festskrift­ till­Gustaf­Lin­dencrona.­–­ Stockholm:­Norstedts­ Juridik,­ 2003.­ –­ s.­ 153,­ 155.­14.­Yearbook of­ the­ Inter­natio­nal­ Law­ Commission.­ 1966.­ Volume­ II.­ Doc.­ A/CN.4/SER.A/1966/Add.­ 1.­ –­ New­ York:­ Uni­ted­ Nations,­1967.­–­P.­219.­15.­Yearbook­of­the­International­Law­Commission.­1966.­V.­I.­Part­II.­ Doc.­A/CN.4/SER.A/1966.­–­New­York:­United­Nations,­1967.­–­P.­196.­16. Baren feld­J.­–­ P.­51.­17.­About Centre­for­Tax­Policy­and­Administration­[Еле­к­трон­ний­ре­сурс].­–­Ре­жим­ до­сту­пу:­ http://www.oecd.org/about/­ 0,3347,en_2649_34897_1_1_­ 1_1_1,­ 00.html­ 18.­ Yearbook­ of­ the­ International­ Law­Commission.­ 1966.­Volume­ II.­ Doc.­A/­ CN.4/­ SER.A/­ 1966/Add.­1.­–­New­York:­United­Nations,­1967.­–­P.­222.­19.­Barenfeld J.­Op.­cit.­–­P.­50­51.­ 20.­Vogel K., Prokisch R.­Op.­cit.­–­P.­62.­21.­Lang M., Brugger F.­The­role­of­ the­OECD­ Com­mentary­ in­ tax­ treaty­ interpretation­ //­Australian­Tax­Forum.­–­2008.­–­№­23.­–­P.­98.­ 22.­Mel nyk S. Legal­ Status­ of­ the­Commentaries­ on­ the­OECD­Model­Tax­Convention­ in­ Ukraine­//­IFA­Ukraine.­International­Tax­Bulletin.­–­Issue­#2.­–­May­2009.­–­P.­2­–­Ре­жим­ до­сту­пу:­http://www.ifa­ukraine.org/files/newsletter/­ITB_2_1.pdf­23.­Thiel v Federal­Com­ mis­sioner­of­Taxation­[1990]­HCA­37;­(1990)­171­CLR­338­(22­August­1990)­[Еле­к­трон­ний­ ре­сурс].­ –­ Ре­жим­ до­сту­пу:­ http://www.austlii.edu.au/au/cases/cth/high_ct/171clr338­ 24.­Year book­of­the­International­Law­Commission.­1966.­V.­I.­Part­II.­Doc.­A/CN.4/­SER.A/­ 1966.­–­New­York:­United­Nations,­1967.­–­P.­201.­25.­Lang M., Brugger F. Op.­cit.­–­P.­99. 599Юридичні і політичні науки Розділ 9. Міжнародне право і порівняльне правознавство П.О. Селезень. Роль модельних норм у контексті тлумачення положень міжнародних податкових договорів

Ähnliche Einträge